Publicado en ACTUM de Editorial Francis Lefebvre, número de la semana del 16 al 22 de febrero de 2010.

Inquietante resolución del Tribunal Económico Administrativo Central:

EDITADO:

Dietas.
Gastos de locomoción, manutención y estancia

Dietas
exceptuadas de gravamen

MF 304 MIRPF 1860; TEAC unif criterio 8-10-09

Las
cantidades abonadas en concepto de indemnización por navegación en aguas
extranjeras percibidas por el personal de buques de la Armada no tienen la
condición de dieta y, por tanto, son rendimientos del trabajo sujetos y no
exentos al IRPF.

Un contribuyente presentó ante la Administración
tributaria una solicitud de rectificación de autoliquidación del IRPF señalando
que había incluido como rendimientos del trabajo las cantidades abonadas como
indemnización por navegación en aguas extranjeras percibida mientras estuvo
embarcado en un buque de investigación oceanográfica en su condición de funcionario
público dependiente del Ministerio de Defensa, cantidades que estarían exentas
por tratarse de cantidades abonadas en exceso a los funcionarios públicos
españoles con destino en el extranjero, sobre las retribuciones totales que
obtendrían en el supuesto de hallarse destinados en España. Ante la denegación
de la solicitud de rectificación interpuso reclamación económica-administrativa
ante el TEAR, que le dio la razón, por lo que el Departamento de Gestión
Tributaria, al considerar dicha resolución gravemente dañosa y errónea,
interpuso recurso de alzada para la unificación de criterio ante el TEAC.

La normativa del IRPF considera dieta exceptuada de
gravamen el exceso que perciban los funcionarios públicos españoles con destino
en el extranjero sobre las retribuciones totales que obtendrían en el supuesto
de hallarse destinados en España, como consecuencia de la aplicación de los
módulos y de la percepción de las indemnizaciones previstas en el RD 6/1995
art.4, 5 y 6, por el que se regula el régimen de retribuciones de los
funcionarios destinados en el extranjero, y la indemnización prevista en el RD
462/2002 art.25.1 y 2, sobre indemnizaciones por razón del servicio (RIRPF
art.9.A.3.b). En consecuencia, habrá que determinar si las cantidades
percibidas por el contribuyente en concepto de "aguas extranjeras"
podrían encuadrarse entre tales cantidades, considerándose entonces dietas
exoneradas de gravamen.

La finalidad de la exención recogida en el RIRPF es
exonerar de gravamen los excesos que perciben los funcionarios destinados en el
extranjero respecto de las retribuciones que hubieran obtenido de tener su
destino en territorio nacional. Estas cantidades se conciben como
indemnizaciones que vienen a compensar al perceptor por razones diversas: la
equiparación del poder adquisitivo para paliar los efectos derivados de los
tipos de cambio y de las variaciones de los precios entre el país de destino y
España; la compensación por la pérdida de calidad de vida derivada del traslado
al extranjero; los gastos de representación para los funcionarios cuyo puesto
lo exija; los gastos por estudios de los hijos de los funcionarios desplazados;
o los gastos de instalación del personal destinado en el extranjero. Además,
atendiendo al Reglamento de Retribuciones de las Fuerzas Armadas, que distingue
entre las retribuciones del personal militar destinado en el extranjero y las
retribuciones del personal militar que estando destinado en España participa en
campañas concretas, en maniobras o navegaciones, cabe concluir que las
indemnizaciones que percibe el contribuyente en concepto de "aguas
extranjeras" tienen la consideración de indemnización que pretende
compensar al funcionario por su participación en navegaciones o en maniobras,
pero no son indemnizaciones que se satisfagan al militar para compensarle por
tener su destino en el extranjero, ya que este no tiene esa consideración de
desplazado. Consecuentemente, las gratificaciones que percibe el contribuyente
por navegación en aguas extranjeras no pueden entenderse encuadradas en los
excesos señalados a los que les resulta de aplicación la exención, no teniendo
además dichas cantidades la consideración de dietas pues no vienen a compensar
gastos, sino que es una cantidad a tanto alzado que pretende compensar al
contribuyente que se encuentra temporalmente embarcado.

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